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Datum: Freitag, dem 11. Juli 2014
Thema: Thailand Infos
Personengesellschaften sind allerdings gem. Sees. 603l(a), 6072(a) IRC dazu verpflichtet, eigene Steuererklärungen (annualpartnership return) mittels Vordruck 1065 bis zum 15. Tag des vierten Monats nach Ende des Steuerjahres (taxable year) abzugeben, um dem IRS die Kontrolle der Steuererklärungen der Gesellschafter zu ermöglichen.
Personengesellschaften sind in den USA gem. See. 701 IRC keine eigenständigen Steuersubjekte, sondern stellen sog. pass through entities dar: A partnership as such shall not be subject to the income tax imposed by this chapter. Persons carrying on business as partners shall be liable for income tax only in their separate or individual capacities. Anstelle der Gesellschaft unterliegen die Gesellschafter mit ihrem anteiligen Einkommen nach dem Transparenzprinzip der Bundeseinkommensbesteuerung.
Personengesellschaften sind allerdings gem. Sees. 603l(a), 6072(a) IRC dazu verpflichtet, eigene Steuererklärungen (annualpartnership return) mittels Vordruck 1065 bis zum 15. Tag des vierten Monats nach Ende des Steuerjahres (taxable year) abzugeben, um dem IRS die Kontrolle der Steuererklärungen der Gesellschafter zu ermöglichen.
Das zu versteuernde Einkommen (taxable income) einer Personengesellschaft wird gem. See. 703(a) IRC wie bei natürlichen Personen ermittelt, wobei es folgende Ausnahmen und Besonderheiten zu beachten gilt; o Gem. See. 703(a)(l) IRC sind die in See. 702(a) IRC genannten Positionen in der Steuererklärung gesondert anzugeben. Dazu zählen bspw. lang- und kurzfristige Kapitalveräußerungsgewinne und -Verluste (capital gains), Veräußerungsgewinne von ,,See. 1231- Wirtschaftsgütern" ausländische Einkommensteuern sowie Spen- den für wohltätige Zwecke (charitable contribtttions). o Gem. See. 703(a)(2) IRC dürfen bestimmte Aufwendungen auf Ebene der Gesellschaft nicht abgezogen werden: Freibeträge i.S.d. See. 151 IRC, ausländische Steuern i.S.d. See. 164(a) IRC, Netto- betriebsverluste (net operating losses) i.S.d. See. 172 IRC, Spenden für wohltätige Zwecke i.S.d. See. 170 IRC, itemized deductions für natürliche Personen nach See. 211 bis 223 IRC sowie Abschrei- bungen für Substanzverringerungen (depletiori) i.S.d. See. 611 IRC.
Die Abzugsfähigkeit dieser Aufwendungen wird aufgrund des Transparenzprinzips von der Ebene der Personengesellschaft auf die Ebene der Gesellschafter verlagert, die diese Positionen jeweils in ihren Einkommensteuererklärungen geltend machen können. Die Zurechnung an die Gesellschafter richtet sich gem. See. 704(a) IRC grundsätzlich nach dem im Gesellschaftsvertrag festgelegten Verteilungsschlüssel.122 Allerdings wird einer somit möglichen beliebigen Ergebniszurechnung dadurch Grenzen gesetzt, dass gem. See. 704(b)(2) IRC eine Zurechnung nach Anteilen erfolgt, wenn die im Gesellschaftsvertrag vereinbarte Ergebniszurechnung ohne wesentlichen wirtschaftlichen Gehalt (substantial economic effect) ist. Damit wird eine steueroptimale Gestaltung ohne wirtschaftliche Begründung verhindert. Im Gegensatz zum deutschen Steuerrecht werden Transaktionsbezie- hungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter steuerlich gem. See. 707(a) IRC wie unter fremden Dritten grundsätzlich anerkannt.124 Gem. See. 707(c) IRC werden Zahlungen für von einem Gesellschafter erbrachte Dienstleistungen als deductions angesetzt und mindern den Gewinn der Gesellschaft.
Die Ebene der Gesellschafter
Die Steuerpflicht der Gesellschafter einer Personengesellschaft
In den USA unbeschränkt steuerpflichtige Gesellschafter müssen in ihrer Einkommensteuererklärung ihren Anteil am Gewinn oder Verlust der Gesellschaft gem. See. 701 IRC erklären; dies ist unabhängig davon, ob Ausschüttungen vorgenommen worden sind oder nicht.125 Dabei haben die Gesellschafter gem. See. 6222(a) IRC die von der Personen- gesellschaft vorgenommenen Bestimmungen von Einkommensteilen und Aufwendungen zu übernehmen. Die Gesellschafter erhalten von der Gesellschaft mit der Anlage K-l des Vordrucks 1065 eine Übersicht über ihre jeweiligen steuerlichen Posten (tax items), die sie bei der Berechnung ihres zu versteuernden Einkommens zu berücksichtigen haben.
Beispiel:
Joe, William, Jack und Avereil sind jeweils zu 25 % an der Joe, William, Jack & Avereil Ent. beteiligt. Laut Gesellschaftsvertrag werden Gewinne und Verluste gleichmäßig verteilt. Im Jahr 2003 hat die Gesellschaft 500.000 US-$ Gewinn erzielt. Darin sind die Zahlungen an die Gesellschafter für erbrachte Dienstleistungen i.H.v. 50.000 US-$ an Joe, 40.000 US-$ an William, 30.000 US-$ an Jack und 10.000 US-$ an Avereil sowie die Ausschüttungen von jeweils 20.000 US-$ noch nicht berücksichtigt. Alle Vergütungen an die Gesellschafter für erbrachte Dienstleistungen sind gewinnmindernd und fuhren zu einem Gewinn i.H.v. 370.000 US-$, der den vier Gesellschaftern zu jeweils einem Viertel zugerechnet wird. Folglich hat Joe insgesamt 142.500 US-$, William 132.500 US-$, Jack 122.500 US-S und Averell 102.500 US-$ zu erklären und zu versteuern.
Das zu versteuernde Einkommen setzt sich jeweils aus dem Gewinnanteil i.H.v. 92.500 US-$ und den erhaltenen Vergütungen zusammen. In den USA beschränkt steuerpflichtige Gesellschafter werden gem. Sees. 87l(b). 882(a) IRC grundsätzlich wie unbeschränkt Steuerpflichtige behandelt, soweit es sich um effectively connected income with the conduet of a trade or business (ECI) der Personengesellschaft handelt. Aufgrund des Einheitsprinzips wird ein ausländischer Gesellschafter gem. See. 875(1) IRC und Treas. Reg. § 1.875-1 so gestellt, als ob er den Geschäftsbetrieb in den USA unmittelbar selbst unterhalten würde. Allerdings ist von der Personengesellschaft gem. See. 1446(a) IRC eine Quellensteuer vom Gewinnanteil des ausländischen Gesellschafters einzubehalten.
Dabei wird gem. See. 1446(b)(2) IRC der höchste anwendbare Grenzsteuersatz bei natürlichen Personen bzw. Kapitalgesellschaften als Quellensteuersatz verwendet. Diese Quellensteuer mindert aber gem. Sees. 33 und 1446(d) IRC als Absetzbetrag die Einkommensteuerschuld des ausländischen Gesellschafters. Ausländische Kapitalgesellschaften als Gesellschafter unterliegen zusätzlich der Zweigstellensteuer (hranch profus /or), weil die steuerlich transparente Behandlung der Personengesellschaft zur Folge hat, dass die Kapitalgesellschaft den Geschäftsbetrieb in den USA unmittelbar selbst fuhrt.12 Bezüglich der branch profus tax sei auf 3.2.4.5 verwiesen. Einkommen aus US- amerikanischen FDAP-Einkommen unterliegt in den USA gem. Secs. 871(a) und 881(a) IRC einem Quellensteuerabzug i.H.v. 30 %, mit dem die Steuerschuld abgegolten ist.
Der steuerliche Buchwert eines Anteils an einer Personengesellschaft
Die Anteile der Gesellschafter werden mit dem steuerlichen Buchwert (adjusted has is) i.S.d. See. 705 IRC bewertet. Dieser wird bei Eintritt in eine Personengesellschaft erstmalig bestimmt und kann sich im Zeitablauf verändern. Bei Eintritt durch Einlagen in die Gesellschaft entspricht der anfängliche steuerliche Buchwert gem. See. 722 IRC der Summe des eingelegten Kapitals und des steuerlichen Buchwerts eingelegter Wirtschaftsgüter;128 bei Eintritt durch Kauf eines Anteils von einem Gesellschafter entspricht er gem. See. 742 IRC den Anschaffungskosten des Anteils nach Sees. 1011 ff. IRC. Der steuerliche Buchwert erhöht sich gem. See. 705(a)(l) IRC um das dem Gesellschafter zuzurechnende zu versteuernde Einkommen (taxable income) und um das anteilige steuerfreie Einkommen der Gesellschaft; es verringert sich gem. See. 705(a)(2) IRC um die dem Gesellschafter zugerechneten Verlustanteile, um die anteiligen steuerrechtlich bei der Gesellschaft nicht abziehbaren Aufwendungen und um die an den Gesellschafter erfolgten Ausschüttungen. Der steuerliche Buchwert kann aber gem. See. 705(a)(2) IRC nicht negativ werden. Folglich handelt es sich bei Ausschüttungen, die den steuerlichen Buchwert übersteigen, gem. See. 731 (a)(l) IRC um zu versteuerndes Einkommen des Gesellschafters. Ein an einen Gesellschafter zuzuweisender Verlust kann von ihm gem. See. 704(d) IRC nur steuerlich geltend gemacht werden, soweit der steuerliche Buchwert zum Ende des Steuerjahres vor Berücksichtigung des Verlusts positiv ist.
Ein deswegen u.U. verbleibender Verlust kann allerdings in die folgenden Steuerjahre vorgetragen und vom Gesellschafter insoweit geltend gemacht werden, als sein steuerlicher Buchwert wieder positiv ist. Dabei ist zu beachten, dass sich der steuerliche Buchwert der Anteile durch erneute Einlagen naturgemäß ebenfalls erhöht. Kommt es daher infolge von Verlusten der Gesellschaft aufgrund der Haftung der Gesellschafter zu Einlagen der Gesellschafter, können die Verluste entsprechend geltend gemacht werden.
Fortführung des Beispiels:
Der steuerliche Buchwert von Joes Anteil an der Joe, William, Jack & Averell Ent. betrug zum 01.01.2003 20.000 US-S. Im Jahr 2004 hat die Gesellschaft einen Ver- lust i.H.v. 200.000 US-S realisiert. Es wurden in 2004 Ausschüttungen von jeweils 50.000 US-$ geleistet. Vergütungen an die Gesellschafter fielen in 2004 nicht an.
Steuerlicher Buchwert von Joes Anteil:
steuerlicher Buchwert 01.01.2003:20.000 US-$
Ausschüttungen in 2003: ./. 20.000 US-S
zugerechnetes Einkommen 2003: 92.500 US-S
steuerlicher Buchwert 01.01.2004:92.500 US-S
Ausschüttungen in 2004: ./. 50.000 US-S
steuerlicher Buchwert 31.12.2004
vor Verlustberücksichtigung: 42.500 US-S
zurechenbarer Verlust 2004: ./. 42.500 US-S
steuerlicher Buchwert 01,01.2005:0 US-S
Der steuerliche Buchwert von Joes Anteil beträgt zum 01.01.2004 92.500 US-S.
Dieser mindert sich zunächst um die in 2004 an Joe geleis- tete Ausschüttung. Folglich kann Joe nur einen Verlust i.H.v. 42.500 US-S geltend machen. Der verbleibende zuzurechnende Verlust i.H.v. 7.500 US-S wird vorgetragen und ggf. mit einem steuerlichen Buchwert in der Zukunft verrechnet.
Alternativ kann unter bestimmten in den Steuerrichtlinien beschriebenen Voraussetzungen der steuerliche Buchwert gem. See. 705(b) IRC unter Bezugnahme auf die steuerlichen Buchwerte des Vermögens der Personengesellschaft bei Liquidation der Gesellschaft bestimmt werden. Diese alternative Regel kann aufgrund der Voraussetzungen nur in be- schränkten Fällen angewandt werden, weswegen sie hier nicht näher erläutert wird.
Der steuerliehe Buchwert eines Anteils an einer Personengesellschaft
Die Anteile der Gesellschafter werden mit dem steuerlichen Buchwert {adjusted has is) i.S.d. See. 705 IRC bewertet. Dieser wird bei Eintritt in eine Personengesellschaft erstmalig bestimmt und kann sich im Zeitablauf verändern. Bei Eintritt durch Einlagen in die Gesellschaft entspricht
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Personengesellschaften sind allerdings gem. Sees. 603l(a), 6072(a) IRC dazu verpflichtet, eigene Steuererklärungen (annualpartnership return) mittels Vordruck 1065 bis zum 15. Tag des vierten Monats nach Ende des Steuerjahres (taxable year) abzugeben, um dem IRS die Kontrolle der Steuererklärungen der Gesellschafter zu ermöglichen.
Personengesellschaften sind in den USA gem. See. 701 IRC keine eigenständigen Steuersubjekte, sondern stellen sog. pass through entities dar: A partnership as such shall not be subject to the income tax imposed by this chapter. Persons carrying on business as partners shall be liable for income tax only in their separate or individual capacities. Anstelle der Gesellschaft unterliegen die Gesellschafter mit ihrem anteiligen Einkommen nach dem Transparenzprinzip der Bundeseinkommensbesteuerung.
Personengesellschaften sind allerdings gem. Sees. 603l(a), 6072(a) IRC dazu verpflichtet, eigene Steuererklärungen (annualpartnership return) mittels Vordruck 1065 bis zum 15. Tag des vierten Monats nach Ende des Steuerjahres (taxable year) abzugeben, um dem IRS die Kontrolle der Steuererklärungen der Gesellschafter zu ermöglichen.
Das zu versteuernde Einkommen (taxable income) einer Personengesellschaft wird gem. See. 703(a) IRC wie bei natürlichen Personen ermittelt, wobei es folgende Ausnahmen und Besonderheiten zu beachten gilt; o Gem. See. 703(a)(l) IRC sind die in See. 702(a) IRC genannten Positionen in der Steuererklärung gesondert anzugeben. Dazu zählen bspw. lang- und kurzfristige Kapitalveräußerungsgewinne und -Verluste (capital gains), Veräußerungsgewinne von ,,See. 1231- Wirtschaftsgütern" ausländische Einkommensteuern sowie Spen- den für wohltätige Zwecke (charitable contribtttions). o Gem. See. 703(a)(2) IRC dürfen bestimmte Aufwendungen auf Ebene der Gesellschaft nicht abgezogen werden: Freibeträge i.S.d. See. 151 IRC, ausländische Steuern i.S.d. See. 164(a) IRC, Netto- betriebsverluste (net operating losses) i.S.d. See. 172 IRC, Spenden für wohltätige Zwecke i.S.d. See. 170 IRC, itemized deductions für natürliche Personen nach See. 211 bis 223 IRC sowie Abschrei- bungen für Substanzverringerungen (depletiori) i.S.d. See. 611 IRC.
Die Abzugsfähigkeit dieser Aufwendungen wird aufgrund des Transparenzprinzips von der Ebene der Personengesellschaft auf die Ebene der Gesellschafter verlagert, die diese Positionen jeweils in ihren Einkommensteuererklärungen geltend machen können. Die Zurechnung an die Gesellschafter richtet sich gem. See. 704(a) IRC grundsätzlich nach dem im Gesellschaftsvertrag festgelegten Verteilungsschlüssel.122 Allerdings wird einer somit möglichen beliebigen Ergebniszurechnung dadurch Grenzen gesetzt, dass gem. See. 704(b)(2) IRC eine Zurechnung nach Anteilen erfolgt, wenn die im Gesellschaftsvertrag vereinbarte Ergebniszurechnung ohne wesentlichen wirtschaftlichen Gehalt (substantial economic effect) ist. Damit wird eine steueroptimale Gestaltung ohne wirtschaftliche Begründung verhindert. Im Gegensatz zum deutschen Steuerrecht werden Transaktionsbezie- hungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter steuerlich gem. See. 707(a) IRC wie unter fremden Dritten grundsätzlich anerkannt.124 Gem. See. 707(c) IRC werden Zahlungen für von einem Gesellschafter erbrachte Dienstleistungen als deductions angesetzt und mindern den Gewinn der Gesellschaft.
Die Ebene der Gesellschafter
Die Steuerpflicht der Gesellschafter einer Personengesellschaft
In den USA unbeschränkt steuerpflichtige Gesellschafter müssen in ihrer Einkommensteuererklärung ihren Anteil am Gewinn oder Verlust der Gesellschaft gem. See. 701 IRC erklären; dies ist unabhängig davon, ob Ausschüttungen vorgenommen worden sind oder nicht.125 Dabei haben die Gesellschafter gem. See. 6222(a) IRC die von der Personen- gesellschaft vorgenommenen Bestimmungen von Einkommensteilen und Aufwendungen zu übernehmen. Die Gesellschafter erhalten von der Gesellschaft mit der Anlage K-l des Vordrucks 1065 eine Übersicht über ihre jeweiligen steuerlichen Posten (tax items), die sie bei der Berechnung ihres zu versteuernden Einkommens zu berücksichtigen haben.
Beispiel:
Joe, William, Jack und Avereil sind jeweils zu 25 % an der Joe, William, Jack & Avereil Ent. beteiligt. Laut Gesellschaftsvertrag werden Gewinne und Verluste gleichmäßig verteilt. Im Jahr 2003 hat die Gesellschaft 500.000 US-$ Gewinn erzielt. Darin sind die Zahlungen an die Gesellschafter für erbrachte Dienstleistungen i.H.v. 50.000 US-$ an Joe, 40.000 US-$ an William, 30.000 US-$ an Jack und 10.000 US-$ an Avereil sowie die Ausschüttungen von jeweils 20.000 US-$ noch nicht berücksichtigt. Alle Vergütungen an die Gesellschafter für erbrachte Dienstleistungen sind gewinnmindernd und fuhren zu einem Gewinn i.H.v. 370.000 US-$, der den vier Gesellschaftern zu jeweils einem Viertel zugerechnet wird. Folglich hat Joe insgesamt 142.500 US-$, William 132.500 US-$, Jack 122.500 US-S und Averell 102.500 US-$ zu erklären und zu versteuern.
Das zu versteuernde Einkommen setzt sich jeweils aus dem Gewinnanteil i.H.v. 92.500 US-$ und den erhaltenen Vergütungen zusammen. In den USA beschränkt steuerpflichtige Gesellschafter werden gem. Sees. 87l(b). 882(a) IRC grundsätzlich wie unbeschränkt Steuerpflichtige behandelt, soweit es sich um effectively connected income with the conduet of a trade or business (ECI) der Personengesellschaft handelt. Aufgrund des Einheitsprinzips wird ein ausländischer Gesellschafter gem. See. 875(1) IRC und Treas. Reg. § 1.875-1 so gestellt, als ob er den Geschäftsbetrieb in den USA unmittelbar selbst unterhalten würde. Allerdings ist von der Personengesellschaft gem. See. 1446(a) IRC eine Quellensteuer vom Gewinnanteil des ausländischen Gesellschafters einzubehalten.
Dabei wird gem. See. 1446(b)(2) IRC der höchste anwendbare Grenzsteuersatz bei natürlichen Personen bzw. Kapitalgesellschaften als Quellensteuersatz verwendet. Diese Quellensteuer mindert aber gem. Sees. 33 und 1446(d) IRC als Absetzbetrag die Einkommensteuerschuld des ausländischen Gesellschafters. Ausländische Kapitalgesellschaften als Gesellschafter unterliegen zusätzlich der Zweigstellensteuer (hranch profus /or), weil die steuerlich transparente Behandlung der Personengesellschaft zur Folge hat, dass die Kapitalgesellschaft den Geschäftsbetrieb in den USA unmittelbar selbst fuhrt.12 Bezüglich der branch profus tax sei auf 3.2.4.5 verwiesen. Einkommen aus US- amerikanischen FDAP-Einkommen unterliegt in den USA gem. Secs. 871(a) und 881(a) IRC einem Quellensteuerabzug i.H.v. 30 %, mit dem die Steuerschuld abgegolten ist.
Der steuerliche Buchwert eines Anteils an einer Personengesellschaft
Die Anteile der Gesellschafter werden mit dem steuerlichen Buchwert (adjusted has is) i.S.d. See. 705 IRC bewertet. Dieser wird bei Eintritt in eine Personengesellschaft erstmalig bestimmt und kann sich im Zeitablauf verändern. Bei Eintritt durch Einlagen in die Gesellschaft entspricht der anfängliche steuerliche Buchwert gem. See. 722 IRC der Summe des eingelegten Kapitals und des steuerlichen Buchwerts eingelegter Wirtschaftsgüter;128 bei Eintritt durch Kauf eines Anteils von einem Gesellschafter entspricht er gem. See. 742 IRC den Anschaffungskosten des Anteils nach Sees. 1011 ff. IRC. Der steuerliche Buchwert erhöht sich gem. See. 705(a)(l) IRC um das dem Gesellschafter zuzurechnende zu versteuernde Einkommen (taxable income) und um das anteilige steuerfreie Einkommen der Gesellschaft; es verringert sich gem. See. 705(a)(2) IRC um die dem Gesellschafter zugerechneten Verlustanteile, um die anteiligen steuerrechtlich bei der Gesellschaft nicht abziehbaren Aufwendungen und um die an den Gesellschafter erfolgten Ausschüttungen. Der steuerliche Buchwert kann aber gem. See. 705(a)(2) IRC nicht negativ werden. Folglich handelt es sich bei Ausschüttungen, die den steuerlichen Buchwert übersteigen, gem. See. 731 (a)(l) IRC um zu versteuerndes Einkommen des Gesellschafters. Ein an einen Gesellschafter zuzuweisender Verlust kann von ihm gem. See. 704(d) IRC nur steuerlich geltend gemacht werden, soweit der steuerliche Buchwert zum Ende des Steuerjahres vor Berücksichtigung des Verlusts positiv ist.
Ein deswegen u.U. verbleibender Verlust kann allerdings in die folgenden Steuerjahre vorgetragen und vom Gesellschafter insoweit geltend gemacht werden, als sein steuerlicher Buchwert wieder positiv ist. Dabei ist zu beachten, dass sich der steuerliche Buchwert der Anteile durch erneute Einlagen naturgemäß ebenfalls erhöht. Kommt es daher infolge von Verlusten der Gesellschaft aufgrund der Haftung der Gesellschafter zu Einlagen der Gesellschafter, können die Verluste entsprechend geltend gemacht werden.
Fortführung des Beispiels:
Der steuerliche Buchwert von Joes Anteil an der Joe, William, Jack & Averell Ent. betrug zum 01.01.2003 20.000 US-S. Im Jahr 2004 hat die Gesellschaft einen Ver- lust i.H.v. 200.000 US-S realisiert. Es wurden in 2004 Ausschüttungen von jeweils 50.000 US-$ geleistet. Vergütungen an die Gesellschafter fielen in 2004 nicht an.
Steuerlicher Buchwert von Joes Anteil:
steuerlicher Buchwert 01.01.2003:20.000 US-$
Ausschüttungen in 2003: ./. 20.000 US-S
zugerechnetes Einkommen 2003: 92.500 US-S
steuerlicher Buchwert 01.01.2004:92.500 US-S
Ausschüttungen in 2004: ./. 50.000 US-S
steuerlicher Buchwert 31.12.2004
vor Verlustberücksichtigung: 42.500 US-S
zurechenbarer Verlust 2004: ./. 42.500 US-S
steuerlicher Buchwert 01,01.2005:0 US-S
Der steuerliche Buchwert von Joes Anteil beträgt zum 01.01.2004 92.500 US-S.
Dieser mindert sich zunächst um die in 2004 an Joe geleis- tete Ausschüttung. Folglich kann Joe nur einen Verlust i.H.v. 42.500 US-S geltend machen. Der verbleibende zuzurechnende Verlust i.H.v. 7.500 US-S wird vorgetragen und ggf. mit einem steuerlichen Buchwert in der Zukunft verrechnet.
Alternativ kann unter bestimmten in den Steuerrichtlinien beschriebenen Voraussetzungen der steuerliche Buchwert gem. See. 705(b) IRC unter Bezugnahme auf die steuerlichen Buchwerte des Vermögens der Personengesellschaft bei Liquidation der Gesellschaft bestimmt werden. Diese alternative Regel kann aufgrund der Voraussetzungen nur in be- schränkten Fällen angewandt werden, weswegen sie hier nicht näher erläutert wird.
Der steuerliehe Buchwert eines Anteils an einer Personengesellschaft
Die Anteile der Gesellschafter werden mit dem steuerlichen Buchwert {adjusted has is) i.S.d. See. 705 IRC bewertet. Dieser wird bei Eintritt in eine Personengesellschaft erstmalig bestimmt und kann sich im Zeitablauf verändern. Bei Eintritt durch Einlagen in die Gesellschaft entspricht
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